公允價值的確定方法
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公允價值的確定方法范文第1篇
0 引言
公允價值概念由來已久，但直到20世紀70年代后才得以在會計界廣泛應用。美國財務會計準則委員（Financial Accounting Standards Board,FASB）、國際會計準則理事會（International Accounting Sstandards Board,IASB）及各國準則制定機構都對公允價值會計進行了積極的研究。我國財政部2006年2月現行企業會計準則體系，在公允價值計量屬性的運用方面實現了新的突破。同時2008年由美國次貸危機引發的金融危機，公允價值計量屬性的應用備受世界關注，為應對國際金融危機，國際會計準則理事會于2011年5月12日了《國際財務報告準則第13號——公允價值計量》。為了進一步規范我國企業會計準則中公允價值計量的相關會計處理規定，借鑒了《國際財務報告準則第13號》中的做法，結合我國實際情況，2012年5月財政部起草制定了《企業會計準則第×號——公允價值計量（征求意見稿）》。但是，公允價值作為一種財務報告方法，它要求或允許主體在持續經營前提下，熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或一項負債可以被清償的成交價格。由此可知，公允價值會計的有效使用依賴于活躍市場的存在，其他情況下公允價值會計難以實施且估計結果可能也不可靠，這是公允價值本身固有的缺陷，充分體現了公允價值會計的環境依賴性：在相關環境不成熟時，公允價值會計容易成為管理層操縱利潤的工具，制造虛假的財務信息。因此，如何完善公允價值的運用和公允價值計量的確定成為目前亟待解決的問題。
1 公允價值運用中存在的問題
1.1 公允價值與其他計量屬性的關系含糊不清 《基本準則》簡單地將公允價值列為與歷史成本、重置成本、可變現凈值和現值并列的計量屬性，沒有深入闡述這些計量屬性的特征、使用條件和相互關系，而一些具體準則又在無活躍市場報價的情況下將“重置成本”和“現值”等引入公允價值計量指南，這使得公允價值與其他計量屬性的關系變得模糊不清，嚴重影響了公允價值計量的正確應用。由于公允價值依賴于活躍市場的存在，因此要求所有的會計要素都存在活躍交易市場，資產或負債的公允價值就是其當前的市價。但在現實中，只有少數資產和負債的存在活躍交易市場，且這樣的交易市場也不總是存在，而投資者決策有用的目標又推動財務報告更多地采用公允價值計量，因而公允價值會計不得不采用重置成本或估計現值的方法來獲得近似地公允價值。這客觀上模糊了公允價值的概念，認為它是一些計量屬性的總稱。
1.2 公允價值計量可靠性的判斷標準不統一 可靠性是會計信息的重要質量特征。實際上對公允價值提出質疑的主要原因在于公允價值存在很大程度上的估計、假設和判斷而影響其可靠性。在公允價值信息的質量方面，最大的調整來自于其可靠性。公允價值雖然能提供相對及時、有用的會計信息，但它卻不能保證信息的可靠性，尤其是在市場機制不完善、市場化程度不是很高、法律、法規不健全的情況下，公允價值充滿了估計、判斷。公允價值的估計更多的依賴于估值技術，而估值技術不僅依據各個估值參數的確定，而且和會計師的職業判斷能力有很大關系，不同的估值技術得出的結果也有很大的區別，影響公允價值會計信息的可靠性。對公允價值可靠性的懷疑的另一個原因是其波動性。尤其是金融工具的價格受利率、匯率和其他標的物等價格變化會忽高忽低，因此影響公允價值的可靠性。
1.3 公允價值的確定方法缺乏統一規范 我國有關公允價值計量的指南已包含了與美國FAS157公允價值類似的“公允價值級次”，但是具體內容差異很大：《資產減值》將銷售協議價格作為公允價值計量的首選；而《金融工具》將活躍市場報價作為首選。《企業合并》準則應用指南更是用盡各種計量屬性確定公允價值。這表明公允價值確定方法不統一，在準則執行中，對于同一交易事項，有的按照交易雙方協議價格確定公允價值，有的按照評估價值確定公允價值，這勢必影響報表的可比性。從上市公司年報也可以看出對于缺乏活躍市場的資產，由于國內估值技術不發達，往往把估值技術確定的公允價值等同于評估價值，而評估假設會與會計假設差異，加之我國評估中難以真正做到客觀，如果直接將評估值確定為公允價值就會影響相關性。
1.4 公允價值計量理論模型可操作性差 從公允價值的確定方法中我們可以看出，除了人為因素對公允價值的確定有影響外，市場的活躍程度與估值技術水平的高低也在很大程度上限制了公允價值的確定，估值模型計算出的公允價值即使對于風險特定相似的金融工具，其結果也可能有很大差異，而且不同機構的公允價值及其對損益的影響可能會因為使用不同的假設和不同的模型而不具有可比性，這很容易給管理層留下操縱利潤的空間，與公允價值會計的目標不相符。外部審計、評級機構及監管機構想要證實通過模型獲得的公允價值是否可靠也是一項非常具有挑戰的工作。隨著經濟的發展，金融工具也在日趨多元化，公允價值的確定過程中隱含的不確定性也越來越多，難度也越來越大。在公允價值確定的諸多方法中，我國大部分采用的是將未來現金流折現的方法，公允價值的確定主要有未來各期的現金流量，折現率和折現期這三個因素決定，但是這三個因素的判斷有很大的彈性，對其估計結果的合理性很難保證。
公允價值的確定方法范文第2篇
1公允價值計量屬性
一直在會計計量中占居主導地位的是歷史成本計量屬性，其根本的原因是歷史成本具有客觀性或可驗證性，但會計信息的使用者往往更注重現在和未來，歷史成本的局限性就凸現出來了。歷史成本計量受到的直接沖擊來自于衍生金融工具的計量。衍生金融工具作為一種合約，其形成時只產生相應的權利和義務，相關的交易或事項并未發生，無歷史成本可循，因此，歷史成本無法滿足衍生金融工具的計量要求，而公允價值計量屬性可以滿足這個要求。公允價值是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格，即脫手價格。公允價值計量最大的優勢在于緊密結合價值，能夠比較合理地反映出相關資產的價值。此外，公允價值計量還是國內會計準則和國際接軌的重要標志。
2公允價值的獲取方法
公允價值的獲取方法有：現行市價法、現行成本法、現值法、數學模型法。其中現值法和數學模型法主要用于非流動資產。
2.1現行市價法現行市價法是比照與計量對象相同或相似資產的近期交易價格，確定計量對象公允價值的一種估價方法。現行市價法又有以下幾種具體操作形式：①直接確定法。直接確定法是指在活躍市場上能找到與計量對象完全相同的交易項目的情況，依其最近交易價格或當日市場報價作為計量對象的公允價值。它的前提是必有完全相同的交易項目，顯然這種方法應用起來有相當在的局限性。②調整確定法：它比直接確定法更加靈活，只要求兩者基本相同或相似即可。首先，確定參照物的現行成交價格。其次，將計量對象與參照物在本身產品功能、品牌知名度、市場條件、銷售條件和銷售時間等方面進行差異對比，確定差異額或修正指數。最后，在參照物的現行市價基礎上，加減有關差異額，或乘以相關修正指數計算確定。③市盈率法：市盈率是計量對象的市場價格與其收益額之比。市盈率與參照物的市盈率大致相當時就可以根據計量對象的收益額與參照物的市盈率計算確定計量對象的市價。計量對象的市價=計量對象收益額X參照物市盈率。這種方法通常只適用于企業整體資產的估價。
2.2現行成本法現行成本法又稱為重置成本法，現行成本實際上是在計量當日重新購置或購建被計量資產所需要的成本。它是從購買人的角度出發的，它的前提是可再購買性。重置成本法的基本公式為：評估價值=重置成本－實體性貶值－功能性貶值－經濟性貶值這里的重置成本是指預期某一資產交易日重新取得該項資產的交易價格，實體性貶值是指置存該資產時產生的自然損耗，功能性貶值是指資產置存期間產生的無形損耗量，經濟性貶值主要是指再次出售該資產產生交易支出如銷售費用稅金等。
2.3現值法現值法是通過計算計量對象未來現金流量的現值確定公允價值的方法。現值法是最難操作的一種方法，主要表現在：現金流量發生時間、金額的確定，折現率的選擇都離不開人的主觀估計。基本表現形式：計量對象帶來的現金流量包括兩部分，即年經營現金凈流入和將來出售時所帶來的現金收入。
3公允價值獲取方法的選擇
既然投資方案評價關鍵問題是確定向一定領域的標的物投放足夠數額的資金或實物的貨幣等價物和與其帶來收益的“值”，那么本文就從投入和產出這兩方面對股票來說明公允價值獲取方法的選擇。如果是短線投資，投資時一定是按當時購買時的價格確定，它應當是活躍市場的，所以投入時以直接確定法為主。由于是短線投資，預期變現時股票價值的確定就不宜采用現值法和數學模型法，主要是重置成本法、調整確定法和市盈率法。例如，投資xx鋼鐵股份有限公司，預計明年股價（公允價值），以便出售。這明顯為短線投資，采用市盈率法。A鋼鐵股份有限公司EPS如表1所示。A股份歷史的市盈率在3倍到40倍之間，當前市盈率為15，目前價值趨于合理，因此其公允價值為0.67×15=10.05元/股。如果股票獲取價值低于10.5元，可投資，否則不可投資。如果是長線投資時，和短線投資一樣，投資時一定是按當時購買時的價格確定，它應當是活躍市場的，所以投入時以直接確定法為主。由于是長線投資，預期變現時股票價值的確定宜采用現值法和數學模型法。例如投資B公司，使其成為子公司。由于是長期投資，宜采用現值法。
首先，對B公司有關指標進行預測。其次，根據表2有關數據編制B公司預計利潤表和預計資產負債表。再次，根據表3、表4編制司的預計現金流量表。第四，預測折現率。Ri———在給定風險水平條件下資產i的合理預期投資收益率；Rf———無風險投資收益率；βi———投資于資產i的風險矯正系數，即對資本市場系統風險變化的敏感程度；Rm———資本市場的平均投資收益率。由于Rf通常用國庫劵收益率，Rf=（4.5%+4.85%）/2=4.675%注：2015年發行兩種國債，3年期國債收益率為4.5%，5年期國債收益率為4.85%，二者等額發行。工業企業平均收益率為7%，所以Rm為7%。注：國家統計總局數據。
公允價值的確定方法范文第3篇
關鍵詞：相關性可靠性公允價值歷史成本
一、公允價值應用的背景及趨勢
新準則體系明確了財務報告的目標，即主要包括向財務報告使用者提供有助于其做出經濟決策的會計信息和反映企業管理層受托責任的履行情況，將滿足報表使用者的需要放到了首位，反映受托責任履行情況位于其次。可見新會計準則強調了會計信息的決策有用性，即會計信息應當與財務報告使用者的經濟決策需要相關，應有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況做出評價或者預測。新會計準則也強化了管理層的受托管理責任，把反映管理層受托責任的履行情況作為財務報告的目標之一。我國的會計目標兼具受托責任觀和決策有用觀，這兩種觀點顯然各有側重，新會計準則如何協調這兩種觀點的差異，怎樣的會計信息才能實現財務報告的目標。在財務報告目標的導向下，相關性和可靠性成為會計信息最重要的兩個質量特征。會計信息的相關性表現為會計信息對信息使用者的有用性，會計信息應與決策相關，且有助于決策，相關的會計信息必須具備及時性、預測價值和反饋價值特征。可靠性要求企業應當以實際發生的交易或事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映會計信息，保證會計信息真實可靠、內容完整，可靠的會計信息應具備真實性、可驗證性和中立性。一般來講，可靠的會計信息能保證其對決策者的有用性，信息如果不可靠，不僅對使用者無任何幫助，還可能導致信息使用者決策錯誤。但在某些情況下，如實反映的會計信息可能不具有預測價值，或者說削弱信息的相關性。會計確認、計量與報告直接決定了會計信息的結果，而計量則是決定會計信息的關鍵因素。新準則給出了五種會計計量模式，包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值。其中歷史成本和公允價值兩種計量模式在會計準則體系中具有主導地位。一般認為，歷史成本是與可靠性相對應的計量模式，而公允價值是與相關性對應的計量模式。因此，財務報告目標的協調問題、相關性和可靠性的平衡問題，在一定程度上轉化為歷史成本計量模式與公允價值計量模式的協調。歷史成本作為計量基礎的優越性在于以此生成的信息具備可靠性，在所有權與經營權分離的情形下，歷史成本計量是對管理層受托責任的監督得以進行的一個前提條件，也是受托責任人解除其法律義務或者責任的必要技術手段。但應該看到，現代經濟社會中充滿不確定性，市價經常波動，歷史成本計量對會計信息的決策有用性造成的負面影響日益顯露。而公允價值的出現主要基于歷史成本的缺陷，在環境不斷變化的動態市場條件下，公允價值才能真正反映市場對資產、負債等要素的客觀評價，且具有預測價值。
二、公允價值應用及特點分析
新會計準則對公允價值的應用體現了以下方面的特點：一是新準則對公允價值的運用非常廣泛。新準則涉及公允價值的會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。新準則要求財務會計報告進行公允列報，因而，在各會計要素的確認和計量中均涉及到公允價值計量模式的應用。當歷史成本與公允價值存在差異的情況下，除非這種差異很小，否則都要盡可能采用公允價值計量，以確保會計信息的相關性。二是公允價值在新準則中的應用謹慎。與國際財務報告準則相比，我國企業會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，充分地考慮了我們的國情，且作了審慎的改進。新準則要求在采用公允價值進行計量時，公允價值要能夠“持續可靠取得”，如在投資性房地產準則中，對投資性房地產進行后續計量時，只有當公允價值能夠持續可靠地取得才能以公允價值進行后續計量，具體必須滿足以下兩個條件：投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。可見，新會計準則中禁止含有較多假設的估值技術的應用，以確保公允價值的確定是合理的、科學的、可靠的。對于某些應以公允價值計量的資產，如“天然起源的生物資產”、“政府補助的非貨幣性資產”，若公允價值無法可靠地取得，應當按照名義金額進行計量。再如非貨幣資產交換準則規定了對換入和換出資產均以公允價值計價，但其前提是該項非貨幣性資產交換具有商業實質，如果交易雙方存在關聯方關系，則可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質，從而不能應用該準則進行處理。從這些規定中可以看出，公允價值的應用有嚴格的限制條件的，如果遵照執行，不會被濫用。三是新準則中公允價值的確定是以市價為基準的。新準則中運用公允價值時要求有活躍的市場，并以資產的市場價格或類似資產的市場價格為依據確定公允價值，即公允價是以市場評價為基礎的。活躍交易市場中的市價顯然是最公允的，也是比較透明的。
三、公允價值內涵及確定方法
IASB對公允價值的定義為：熟悉情況和自愿的雙方在一項公平交易中，能夠將一項資產進行交換或將另一項負債進行結算的金額。我國基本準則中對公允價值的定義是：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。可見，我國對公允價值的定義與IASB對公允價值的定義大體一致。根據公允價值的定義，確定公允價值的理想狀態條件有三個：一是公平交易，“公平交易”是取得公允值的必要條件。二是完全市場，在完全市場下，交易雙方才有可能獲取充足的信息以“熟悉情況”，這是獲取資產和負債公允價值的重要條件。三是自愿，交易雙方是基于各自的利益目的在“非強制的情況下”，“由正常的商業考慮推動的”交易。公允價值概念的指導思想是要求真實和公允，公允價值最大的特點是來自于公平交易的市場，參與市場交易理性雙方充分考慮了市場信息后所達成的共識，這種達成共識后的市場交易價格即為公允價值。因此，公允價值即為公平市場的交易價格，實質是市場對計量客體價值的確定。公允價值確定的理想狀態條件很難準確滿足，因為在真正需要使用公允價值概念時，針對某特定資產的交易并不真實存在，只能假設上述條件成立。公允價值的突出特點表現為在交易或事項尚未發生時，對市場價值發生變化的資產和負債，進行以當前市場情況為依據的重新價格估計，這個價格估計只能是相對公允的價值。因而公允價值運用的關鍵是如何盡可能公允地確定公允價值。
我國會計準則體系車公允價值的確定方面設置了前提條件：存在活躍市場的資產或負債，其活躍市場中的報價應被用于確定公允價值；不存在活躍市場的資產或負債，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進行的市場交易中使用的價格，或參照類似資產、負債的當前公允價值；不存在活躍市場資產或負債，且不滿足上述兩個條件的，應當采用估值技術確定其公允價值。公允價值的確定有三種方法：一是市價。市價是指一件商品在市場上的銷售價格，是市場對商品的評價。當存在可觀察的市場價格時，市場價格是公允價值最理想的選擇。因為市場價格是眾多的交易者為了各自的利益、遵循市場公平自愿的交易規則、關于某交易對象競價形成的結果，
在絕對公允價值無法獲取的情況下，市場價格是最可能公允的價格。但該種方法可能的缺點是市場上很少存在完全相同的產品，即使是同樣的產品也會因為生產廠家、品牌等因素的影響出現不同的市場價格，這使得選擇市場價格作為公允價值時，較多的取決于人為地判斷。二是類似市價。當某資產或負債不存在活躍的市場，但是與其類似的資產或負債存在活躍市場的，可以參考類似資產或負債的市價來確定公允價值，這符合“盡可能地公允”這一公允價值確定原理。但正如市價所存在的缺陷一樣，類似市價也涉及如何確定類似產品，以及類似產品的市價是否和評估對象的價格相當等，也涉及人為因素的影響。三是現值。現值是指某資產或負債預期未來的現金流量按照一定的折現率折合成現在的價值。FAsB公告指出，在初次確認和新起點計量中使用現值的唯一目的是估計公允價值。由于現值計量應該能捕捉到形成市場價格即公允價值的各種要素，如對未來現金流量的估計、對這些現金流量的金額和時點的各種可能變動的預期、用無風險利率表示的貨幣時間價值、內含于資產或負債價格中的不確定性以及其他難以識別的因素等，因而依據這些因素確定有關資產或負債的現值可以作為公允價值的替代形式。但實際情況是因為企業管理當局進行預期的基點，與真實市場中的其他市場交易人是不完全一致的，企業管理當局對未來現金流量現值的最優估計與其公允價值并不一定相同。這使得以現值為基礎確定的公允價值的可靠性建立在管理當局期望的基礎之上。
四、公允價值應用的潛在風險
從發展的趨勢看，應用公允價值是會計計量必然的趨勢，但在我國現階段運用公允價值可能存在以下問題：一是可靠性問題。從我國的現狀看，產權交易市場、生產資料市場等都不夠成熟，絕大多數資產的公允市價難以獲得。即使是交易性金融資產，其在證券交易市場上存在活躍的報價，但由于我國證券市場存在嚴重的投機行為，證券市價不能反映其內在價值，而且波動較為頻繁，這使得公允價值的可靠性大打折扣。雖然在不存在相關資產的活躍市場時，也可以運用現值技術等估計公允價值，但現階段未來現金流量以及折現率等信息都很缺乏，人為判斷具有很大的不確定性，現值的主觀估計成分偏大。二足可操作性問題。公允價值的運用較歷史成本在技術和人才方面提出了更高要求，尤其是當缺乏活躍市場時，估值技術的應用需要有高超的專業技術以及有較好誠信的評估師隊伍，從我國現狀看，評估人員與會計人員的業務素質與專業技能都不容樂觀，目前國內的大多數從業人員對公允價值運用尚難以適應。三是盈余管理問題。以上兩個問題的存在將最終使得人的因素成為公允價值的主要決定因素，即無論是在未來現金流量、折現率的估計方面，還是專業評估人員的評估方面，公允價值都將受到人為因素的影響。按照新準則中的規定，公允價值的變動計人當期損益，這改變了過去的收益觀。在傳統的會計實務中，資產只確認減值損失，不確認升值收益，而在采用公允價值計量模式下，資產因公允價值變動帶來的利得或損失都計人當期損益。這種情況下公允價值很可能被企業有意地加以利用，成為新的盈余管理手段來“創造”賬面利潤。
公允價值的確定方法范文第4篇
【關鍵詞】保險負債;經營風險;負債經營
一、保險負債的特殊性
由于保險行業本身經營風險的特殊性,保險負債具有其不同于其他行業的特殊之處。對于保險行業經營的主要不是流通的商品而是保單,一種一經簽訂就具有法律效力的合同,一旦保險標的或保險人發生意外事故或保險期滿,保險人負有賠償或者給付的義務,保險業務實際上是對保險契約承擔一種將來償付責任,因此保險負債主要是是基于保險合同的形式產生的。根據國際會計準則委員會(IASB)對保險合同的定義,“保險合同是這樣一種合同,在這種合同下,一方(即保險人)承擔保險風險(insurance risk),同意在特定的不確定未來事項發生時,對另一方(保單持有人)做出支付”。因此,可以這樣說保險負債是就是發行保險合同的保險企業需要承擔的保險責任,其表現形勢主要為各種儲備金和責任準備金。一般企業的負債即為債權債務引起的現實負債,債務人及債務金額和償還時間都是確定的,對極少數或有負債,企業只需在資產負債表的附注中披露即可,保險負債則是保險公司銷售保單產生的負債,其來源是保險公司對保單持有人的未來索賠權益的一種估計,具有不確定性嚴格的說這更像是一種或有負債。但是基于保險公司經營管理,以及維護相關利益主體的需要,就不得不用一定的技術盡可能精確的將其數額確定,從而將該項義務確認為一項負債。保險負債是基于保險合同規定的義務,因此保險負債直接與保險風險相關聯,從某中意義上講保險負債取決于保險風險,風險的計算靠過去的歷史經驗數據以及針對當前情況的預測,因此保險負債的計量就會比較復雜,需要基于一定的精算技術。正是保險負債計量的概率性使得其計算的主觀成分較大,不同的會計處理方法將導致不同的收益損失結果,這直接影響相關利益主體的利益和決策,所以保險負債的計量顯得尤為重要。
二、保險合同負債確認的現狀
FASB在其第5號“財務會計概念公告”(SAFCS No?5)――《會計確認標準》定義的“確認”為:確認指是把一個事項作為資產、負債、收入和費用等正式加以記錄和列入財務報表過程,確認包括以文字和數字來描述一個項目,其數額包括于財務報表合計之內”,確認還包括對項目嗣后發生變動或清除的確認。根據這個定義,符合會計確認的標準有可定義性、可計量性、相關性和可靠性,確認標準還要遵從效益大于成本和重要性的原則。保險合同成立并生效后,保險人即負有合同約定的保險責任,具有在被保險人發生保險事故或生存至規定年齡的情況下向保險受益人提供賠償或給付的義務,其在向保險受益人支付賠款或給付之前,這項內容實質上就構成了保險公司的一項負債,由于保費通常是被保險人發生保險事故或生存至規定年齡之前收取的,而賠償或給付是在此之后這就給保險負債的確認提出了問題,一般的確認方法很難使保險負債的確認符合確認的標準定義條件。
對保險合同下產生的負債的確認,主要有遞延配比法和資產負債法。遞延配比法是根據傳統會計概念中的配比原則,是以保險成本和保險的收入配比確認利潤的方法,這種方法主要出于權責發生制考慮,收到保費并不立即確認為當期收入,而是將其中的未到期保費遞延,作為一項負債,在合同期內確認為收入。如果遞延的保費不足要確認保費不足準備;并且將取得成本同時遞延,并在保險合同期間內予以攤銷,以將其和保費收入在合同期間配比。在該方法下會計的確認符合傳統的收入成本配比原則,且具有相對穩定性。資產負債法的出發點是關于資產和負債的計量,利潤是通過資產負債的變化結果來體現。此種方法要求資產負債的確認要符合資產負債的定義。對不符合資產負債定義的不予計量,按照保險負債的定義為保險人剩余理賠以及相關風險邊際的價值而非未到期保費的遞延,因此不該采用遞延配比法。在資產負債法下,保單銷售時,就需確認資產和負債,同時相應的確認收益和費用。
針對以上兩種確認方法的特點,早在1997年IASC啟動的保險會計準則項目所成立的指導委員會就開始了對以上兩種確認方法的探討,在財務報告的假設中資產和負債的定義是獨立的,根據IASB對傳統的資產負債的定義,在保單簽訂時就可以確認資產和負債的價值,而且利潤可以通過資產負債的變化體現出來,而且資產負債法確認更符合保險行業的負債的特點,更具有保險業商業模式的相關性和交易的經濟學實質,所體現的會計信息更易理解符合決策有用性的會計目標。因此國際會計準則委員會在頒布IFRS4中明確規定保險合同的確認應該采用資產負債法。但由于保險行業監管會計計量確認的保守觀,以及保險負債計量的不確定性因素,目前很多國家還采用遞延配比法或者是以上二種方法的結合。遞延配比法更符合傳統的配比原則(基于歷史成本),而資產負債法關注的是資產負債價值的匹配,更符合當前IASB的資產負債的概念框架。但基于世界經濟形式的發展,會計計量國際趨同的的要求,資產負債法的應用將會成為未來的趨勢。
三、當前國內外保險負債計量的現狀
關于保險負債的計量規范,我國從1984年2月最早頒布的《中國人民保險公司會計制度》開始,沒有把保險合同負債計量的特性表現出來,在財會制度上也缺乏相應細化的規定,隨后才逐步確認了會計要素體系,規范了核算體系和核算原則。在2006年2月15日財政部于頒布的《企業會計準則》中,引入了公允價值的計量要求,第一次確定了有關保險行業的會計準則,2008年8月財政部了《企業會計準則第2號》,2009年1月保監會了《關于保險業實施有關事項的通知》要求采用新的基于最佳估計原則下的準備金評估標準,2009年12月22日,財政部印發了《保險合同相關會計處理規定》(財會[2009]15號,就保費收入確認和保險合同準備金計量等相關會計處理問題進行了明確規定,此時的規定雖然由于當前的條件所限有其欠缺,但毫無疑問其體現出了國際趨同性和發展創新性。
國際會計準則委員會(簡稱IASC)1997年啟動保險合同會計準則項目并成立了指導委員會,指導委員會認為以保險合同組為單位對未來現金流量進行估計,當有關未來現金流量的假設發生變化時,委員會建議重新開始估計負債。2001年6月保險會計指導委員會向IASB提交了一份《原則公告草案》,初步規定了保險合同的定義,對保險負債的計量具體采用公允價值還是特定實體價值尚未有定論,2004年3月在2003年第5號征求意見稿的基礎上IASB正式《國際財務報告準則第4號――保險合同IFRS4》明確了保險合同的定義,規定保險負債可以繼續在未折現的基礎上計提負債,不過一旦采用折現計提不可變更為非折現計提,2004年開始IASB已展開了多次討論2007年5月推出其階段性的意見稿《討論稿――保險合同初步意見Discussion Paper-Preliminary Views on Insurance Contract》并公開發表中期意見稿,其主要內容是關于保險負債的計量問題,保險資產大多已作為金融資產以公允價值計量,因此保險負債也采用公允價值計量。IASB給出“三要素”法計算負債的公允價值。2008年IASB舉行一系列的討論會議討論保險負債各類公允價值的處理方法的異同,此時美國FASB也加入到該討論項目中來。2009年IASB繼續討論各類計量方案,并確定了其他的關鍵問題如公允價值計量中的邊際計量問題。
綜合中國當前保險市場的發展以及國外的形勢我們可得出這樣的結論保險負債公允價值計量法是當前的大趨勢,筆者認為保險負債的計量應該采用公允價值計量法。
四、采用公允價值計量保險負債其必要性
根據國際會計準則委員會(IASB)關于公允價值的表述,將公允價值定義為:“在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或負債清償的金額。”那么根據定義對保險負債的公允價值即是評估日在公平、公允的情況下參與者對于保險負債價值合理的共同認定。結合公允價值的衡量標準對于采用公允價值計量保險負債其必要性表現為:
1.采用公允價值計量保險負債是基于決策有用性的需要。雖然以基于靜態假設條件下的特殊價值計量在作為一種特定的計價方式具有很強的可靠性而且比較容易核算衡量,這樣有利于明確各利益主體權利義務的界限,所提供的會計報告信息具有相對可靠性便于監督機構的監督,這種根據已取得的保費收入的遞延來計量保險負債一直是保險負債會計計量的主要方法,但是隨著大量衍生金融工具的出現以及市場經濟各類危機頻出,使得該種計量方法的的缺陷尤為突出,其主要依賴已取得數據而忽視現實的價值和未來現金流的計量從而使其提供的會計信息缺乏相關性,例如,再保險定價決策中當牽涉到投保人的退保期權、保單貸款期權等因素時。傳統的定價方法一般反映不出這些內含期權的價值,而使用公允價值能夠減少保險公司的定價風險并能削減頻繁變化的市場利率的影響。從而在某種意義上傳統的計價方法違背決策有用性。因此,這種方法下在開放變化的市場經濟環境中不利于風險的防范,隨著我國市場化程度的提高,信息化的不斷發展,以及信息不對稱性問題的緩解,會計人員素質的增強,合理監督機制的建立,以公允價值計量保險負債最終將在非貨幣易的會計處理中擔當重要角色。近幾年公允價值的計價在會計界以及精算界都得到了普遍認可。所以說以公允價值計量有助于會計目標決策有用性的實現。
2.保險合同負債采用公允價值計量是實現資產負債配比的需要。保險公司是經營風險的企業其資產結構也有其特殊性,其投資資產占有很大比例,可以說保險公司主要資產是金融工具資產,根據我國新會計準則規定,大多數主要的金融資產實行公允價值計價,假若僅僅對保險公司投資金融資產采用公允價值計量,而負債采用歷史成本或攤余成本進行計量,那么金融資產公允價值的變動計入損益而金融負債并不發生變動,無疑會加劇所報告盈余和權益的波動性的風險,并影響金融機構資產和負債的匹配管理。同時金融機構僅僅報告金融資產的公允價值,而忽略金融負債的公允價值,那么就會扭曲金融機構的財務狀況,從而據此所提供的財務報表不可避免地會誤導信息地使用者。采用公允價值計量保險負債有助于解決會計計量的資產負債錯配問題。會計錯配(accounting mismatch)是指如果經濟狀況的變化對資產和負債的影響相同,而資產和負債的賬面價值并不對經濟變化做出同等的反映(彭玉龍,2005)。會計錯配不真實地反映保險人實際的經營活動,它向報表使用人提供扭曲的會計信息,既不具有相關性,也不具有可靠性,消除會計錯配是保險合同會計準則制定者極其重要的目標。對于消除會計錯配解決方法如下,其一建立完美的精算模型,這種方法要想實現其成本很高,目前這樣的模型是很難建立的。其二是使得資產負債的計量方法一致。對資產負債同時使用公允價值的計量方式,計量的反映市場形式的變化合理的作出調整有不失為解決會計的錯配問題的好方法。
3.采用合理的公允價值計量保險負債有助于管理層的風險管理。各項資產在舊會計準則下,保險公司的資產按特定的歷史價值計量,保單負債的計算也相對受到監管部門、法規的限制,其二者在賬面上都相對的穩定,其評價的標準基本是基于保費的凈流入量分析的,但隨著市場條件的變化,以及經濟形勢的發展,這種計量方法顯然已經很難適應新形勢下風險管理的要求,隨著新會計準則的實施,大量的金融資產開始按公允價值計量,其使得財務信息反映的保險公司的盈利能力、償付能力更為切合現實,更具及時性和時效性。保單負債的計量方法上引入公允價值的思路,要求精算的參數假設隨市場及公司自身情況進行調整。同時資產和負債的波動性也會增大,這樣就會促使保險公司從資產負債觀出發,對資產和負債的公允價值變動進行全面匹配,統籌管理,降低其對所有者權益和償付能力的影響,統籌協調業務發展、資金運用、風險管理等各方面的工作。從宏觀層面上看,保險公司的投資資產直接影響其償債能力保險負債采用公允價值計量就更有利與和投資計量相匹配使風險管理更有理性。在微觀層面,保險負債的公允價值計價要求保險公司要豐富和完善管理的技術手段,通過定量分析,其公允價值變動進行精細化管理,有助于技術的進步,歷史經驗的積累。
五、結論
通過上文的論述分析可以看出,隨著保險業的不斷發展,經濟國際化的日益加劇,對于保險負債的確認和計量這個問題的研究無論理論上還是實務處理上已經上升到了國際層面,目前,國內外已經有了初步的研究。基于資產負債觀的確認原則和采用公允價值的計量方法已經得到初步的認可,逐步成為一種國際化的潮流,但尚處于基礎的探索階段尚未形成定論,雖然對于負債的公允價值計量還存在太多的不確定性,但可以確定一個基本的思路就是基于各類風險假設采用未來現金流的折現來計量,我們相信經過不斷地探索實踐未來的保險負債的會計計量會得到不斷地完善。保險負債的公允價值計量在保險業內的應用和推廣是一項艱苦的事業,它需要學術研究、監管機構以及保險會計實務的共同努力。
參考文獻
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公允價值的確定方法范文第5篇
一、引言
2006年2月15日，新的企業會計準則在京頒布。在所有38項具體會計準則中，《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》（以下簡稱新準則）的演變發展歷史可謂是最為曲折的。
新準則的前身是1999年頒布的《企業會計準則――非貨幣易》準則。頒布之時，準則中引入了“待售資產”和“非待售資產”的分類概念，并在此基礎上將“非貨幣易”劃分為同類和不同類兩種；然后針對兩類交易的不同特點，分別就涉及補價（即貨幣性資產）與否做出了明確規定。
在這項準則頒布不到一年的時間里，就出現了執行上的困難。首先，關于待售資產和非待售資產的區別，企業很難掌握具體標準進行準確的判斷。其次，由于市場關于資產“公允價值”的定價機制不成熟，部分上市公司利用對換入資產公允價值的隨意確定來進行利潤操縱，造成極壞影響。因此，財政部于2001年1月18日對《企業會計準則――非貨幣易》準則（以下簡稱“非貨幣易”準則或舊準則）進行了修訂，刪除了“待售資產”和“非待售資產”的概念；同時為遏制企業對利潤的操縱，取消了以“公允價值”作為計價基礎，要求企業換入資產一律以換出資產的賬面價值計價，且不涉及補價的“非貨幣易”不確認損益。在涉及補價的“非貨幣易”中，收到補價一方確認的損益，也僅以收到補價所含的損益為限。
經過修改后的準則一直沿用至今，將在2007年1月1日由新準則所取代。
二、繼承的經驗――新舊準則的相同點
新準則不僅在很大程度上借鑒了IAS和IFRS中成熟的“非貨幣易”的處理方法，而且再次引入了國際上普遍比較認同的“公允價值”作為確認和計量的工具。同時，新準則也在以下幾個方面對舊準則進行了繼承和發展。
（一）新舊準則所涉及的業務范圍
新準則所指“非貨幣性資產交換”交易和舊準則所指“非貨幣易”的對象實質上均為“非貨幣性資產”，并且在準則基本概念的定義中均采用排除法來定義“非貨幣性資產”，即先定義“貨幣性資產”，然后將“非貨幣性資產”定義為“除貨幣性資產以外的其他資產”。可見新舊準則所處理的經濟業務范圍并沒有實質上的改變。
（二）新舊準則所采用的確認和計量方法
新準則在換入資產入賬價值的確認和計量方法方面部分保留了舊準則中以換出資產賬面價值作為換入資產的入賬價值（以下簡稱“賬面價值法”）的處理方法。對不符合使用公允價值作為換入資產入賬價值（以下簡稱“公允價值法”）的“非貨幣性資產交換”業務仍舊使用賬面價值法，只是在收到補價的情況下處理有所不同，新準則不確認損益。
三、發生的變化――新舊準則的不同點
相對于新舊準則中的相同點，新舊準則的不同點則顯得更加明顯和突出，經過對比，不難發現，新舊準則的新變化主要體現在以下幾個方面。
（一）準則名稱和基本定義的變化
在準則的名稱方面，“非貨幣易”與“非貨幣性資產交換”相比，僅從字面上來理解，后者無疑顯得更加準確一些。因為，企業進行債務的交換和轉移同樣也可以稱為“非貨幣易”，但實際上這種債務的交換和轉移應該執行“債務重組”會計準則。況且，舊準則中明確規定：“非貨幣易”是指交易雙方以非貨幣性資產進行的交換，且這種交換不涉及或者只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。如此說來，“非貨幣易”的實質就是“非貨幣性資產交換”，從準確性的角度考慮，與其讓準則的使用者在字面上存在誤解，不如直接將準則的名稱改為“非貨幣性資產交換”。
在新舊準則所共同涉及業務的定義方面，如上所述，舊準則僅僅只是定義“非貨幣易”為“非貨幣性資產的交換”。相比之下，新準則的定義為“交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換，該交換不涉及或者只涉及少量的貨幣性資產（即補價）”。可見，新準則采取了部分列舉法明確告知涉及到存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資的非貨幣性資產交換適用于“非貨幣性資產交換”準則。
以上兩個變化盡管微不足道，但卻體現了準確性原則在本準則制定中的應用。
（二）入賬價值和交易損益確認和計量方法的變化
1.在換入資產入賬價值的確認和計量方面
如前所述，由于部分上市公司運用“公允價值”進行利潤操縱，舊準則取消了“公允價值”作為企業換入資產的入賬價值。新準則部分保留了舊準則中的賬面價值法的同時，重新啟用了“公允價值”這個確認和計量的工具，但對使用范圍進行了限定，只有同時滿足以下兩個條件，企業才能以公允價值作為確認和計量企業換入資產的成本：
（1）該項交易具有商業實質；
（2）換出資產或換入資產的公允價值能夠可靠的計量。
與此同時，新準則還對“商業實質”這個新概念進行了解釋，規定具備以下兩個條件之一的，此項非貨幣性資產交換才被認定具有“商業實質”：
（1）換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同；
（2）換入資產與換出資產的預計未來現金流量的現值的差額與換入和換出資產的公允價值相比是重大的。
另外還規定，換出和換入固定資產都能夠可靠地計量的情況下，應當優先以換出資產的公允價值作為換入資產的成本的基礎，但有確鑿證據表明換入資產的公允價值更加可靠的除外。
新舊準則換入資產入賬價值的確認和計量方法的比較如表1。
2.在交易損益的確認和計量方面
舊準則規定，在不涉及補價的交易中，企業不確認損益，換入資產的入賬價值以換出資產的賬面價值為基礎確認；如果交易涉及部分補價，收到補價的一方可按一定的比例確認交易損益，企業換入資產的入賬價值以換出資產的經過補價調整后的賬面價值作為入賬價值。
新準則規定，只有采用公允價值計價的情況下才確認損益，而且，采用新準則公允價值法時，不管涉及補價與否，企業都應該將換出資產的公允價值與其賬面價值的差額確認為交易損益。在采用新準則賬面價值法時，企業一律不確認交易損益。
由此可見，新準則在舊準則的基礎上增加了國際上比較認可的“公允價值法”對換入資產的入賬價值進行確認和計量。同時，鑒于國內具體情況的特殊性，保留了“賬面價值法”以促進準則的過渡和銜接，同時對可能會出現會計造假和利潤操縱的地方進行嚴格控制，體現了準則制定過程中的謹慎性原則。
新舊準則在交易損益確認和計量方法的比較如表2。
由此可知，除在收到補價情況下，新舊準則的處理方法有較明顯差異外，在不涉及補價和支付補價的情況下舊準則與新準則賬面價值法下處理方法基本上是一樣的。
3.涉及多項資產交換的確認和計量
根據新準則第九條規定：非貨幣性資產交換同時換入多項資產的，在確定各項換入資產的成本時，應當按照下列情況分別進行處理：
（1）公允價值法下，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。
（2）賬面價值法下，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。
而在舊準則中第七條規定：同時換入多項資產的交易，應按照換入各項資產的公允價值與換入資產公允價值總額的比例，對換出資產的賬面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。
涉及多項非貨幣性資產交換的確認和計量比較如表3。
（三）準則適用范圍與披露范圍的變化
在準則的適用范圍方面，新準則中第一章第三條明確指出：企業合并中發生的非貨幣性資產交換，適用《企業會計準則第20號――企業合并》；以權益性工具換取非貨幣性資產，適用《企業會計準則第11號――股份支付》。可見，相對于舊準則，新準則的適用范圍小得多。新的企業會計準則在其內部各準則之間的協調和配合上更符合國際慣例，使得新的企業會計準則的體系更加完善，處理的業務更加專門化。
另外，在準則的披露范圍方面，舊準則僅僅只是規定了企業發生非貨幣性資（上接第46頁）產交換時應當披露“非貨幣易”中換入、換出資產的類別及其金額。新準則規定，企業應當在附注中披露與非貨幣性資產交換有關的下列信息：
（1）換入資產、換出資產的類別。
（2）換入資產成本的確定方式。
（3）換入資產、換出資產的公允價值以及換出資產的賬面價值。
（4）非貨幣性資產交換確認的損益。
由此可見，新準則一方面縮小準則的適用范圍，另一方面擴大對相關交易的披露范圍，這充分體現對企業“非貨幣性資產交換”業務監管的加強。進行這樣的調整和變化是保證準則順利實施和遏制企業以此方法來進行利潤操縱的必要手段。
（四）準則銜接辦法的變化
舊準則第九條規定，對于本準則施行之日以前發生的“非貨幣易”，其會計處理方法與本準則規定方法不同的，應予追溯調整。在舊準則實行以換出資產的賬面價值進行計價的情況下，這種做法是可執行的，因為非貨幣性資產交易都是以歷史成本入賬的，相關成本有據可依，進行審查時也不會有太大的困難。
由于新準則中采用“公允價值”進行計價，且已經發生的交易的公允價值難以確定，根據《企業會計準則第38號――首次采用企業會計準則體系準則》，非貨幣交易屬于新準則體系執行之前已經完成的特殊交易和事項，可豁免追溯調整，故新準則應采用未來適用法，不涉及追溯調整問題。
四、新準則的實施
在準則的具體執行過程中還應當注意以下問題：
（一）非貨幣性資產（存貨、固定資產等）期末以歷史成本與市價（可變現凈值）孰低計價的情況下，當市價低于歷史成本時，計提減值準備，賬面價值趨近公允價值，此時進行交易，在公允價值法下，沒有交易收益；而當市價高于歷史成本時且沒有進行賬面處理的情況下，即非貨幣性資產升值時進行交易可以產生大量收益，是對未反映的升值價值的確認，企業可借此作為盈余管理的工具，盡管其所增加的利潤是未實現的沒有現金流量支撐的利潤。
（二）以存貨換入存貨，或以存貨換入除存貨以外的其他資產，或者以存貨和其他資產換入存貨和（或）其他資產時，由于除存貨外的其他資產賬面價值為含增值稅（非稅項目除外），而存貨的賬面價值則為不含增值稅的價值。因此，在進行交換時，從理論上講，應當將存貨的賬面價值還原為含增值稅的價值，使其交換資產的價值均為含稅價值。
五、結語
新準則規定，企業非貨幣性資產交換在滿足一定條件下，可以采用公允價值進行計價，并且，在采用公允價值計價的情況下，無論是否涉及補價，也無論涉及補價時是收到補價還是支付補價，一律要確認非貨幣性資產交換損益，即以換出資產的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。這樣一來，企業在進行非貨幣性資產交換時必然會對企業的收入總額、所得稅費用和凈利潤等損益表項目構成影響，進而影響到企業的資產負債表和現金流量表。尤其當換出資產公允價值與賬面價值的差額很大的時候，這種影響更是不容忽視。
