上市公司審計管理

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［提要］本文探討了實行審計輪換制對上市公司、會計師事務所、注冊會計師以及審計市場可能產(chǎn)生的影響，并結(jié)合我國審計市場的特點，提出了政策建議：我國目前應盡快以立法形式確定注冊會計師和合伙人輪換的期限，事務所可以考慮實行逐步輪換的安排；對事務所輪換應確定合適的輪換時間、實行信息披露和行業(yè)監(jiān)管并重的措施。

為了維護注冊會計師的獨立性，提高審計質(zhì)量，充分發(fā)揮注冊會計師在證券市場的作用，有效扼制層出不窮的財務造假案件，審計輪換制浮出水面。審計輪換制是指根據(jù)法律法規(guī)的要求，對上市公司聘任會計師事務所或者實施具體審計的注冊會計師和負責的合伙人進行強制更換的制度安排。本文主要立足于審計質(zhì)量與審計風險，具體分析審計輪換制對上市公司、事務所、注冊會計師和審計市場可能產(chǎn)生的影響，并結(jié)合我國審計市場的特點，對如何實行審計輪換制提出建議。

審計輪換制的必要性與形式

獨立性是注冊會計師審計的靈魂。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務時，應在實質(zhì)上和形式上保持超然獨立性。盡管注冊會計師與客戶之間保持良好的合作關(guān)系，有助于雙方理解各自的責任，有效提高審計效率，但是這種親密關(guān)系一旦超過一定限度，會危及審計獨立性，導致注冊會計師不能獨立、客觀、公正地表達審計意見。這種危害性尤其體現(xiàn)在非首次審計業(yè)務上。首先，注冊會計師與客戶之間過于親密的關(guān)系，會使注冊會計師在評價客戶時喪失客觀公正性，容易形成對客戶有利的判斷。而對客戶的判斷，是注冊會計師評價固有風險和控制風險的一個主要考慮因素。不正確或者帶有偏見的判斷，可能使注冊會計師不能保持應有的職業(yè)謹慎，進而無法發(fā)現(xiàn)客戶財務報表中存在的舞弊與錯誤，致使審計風險加大。其次，注冊會計師由于以前年度對該客戶進行了審計、掌握了相當?shù)馁Y料，再次審計時對客戶經(jīng)營管理中出現(xiàn)的新情況可能會想當然或者熟視無睹，而不能敏銳地察覺企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化以及由此帶來的經(jīng)營風險加大，并可能發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖姡箤徲嬶L險加大。再者，注冊會計師在開展工作中，必然會加深與客戶管理層和有關(guān)業(yè)務人員的個人關(guān)系。如果注冊會計師與客戶管理層、業(yè)務人員之間的關(guān)系過于親密，如注冊會計師接受了客戶提供的超過限度的禮物或服務，將嚴重削弱注冊會計師的獨立性，使得注冊會計師可能屈服于客戶的壓力而發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖姡瑢е聦徲嬍　Ａ硗猓S著事務所與客戶之間長期合作關(guān)系的加深，事務所可能給客戶提供審計業(yè)務以外的服務，如咨詢服務、納稅等，這些行為可能損害注冊會計師的審計獨立性。為了防止注冊會計師的獨立性受到損害，提高審計工作質(zhì)量，維護社會公眾對注冊會計師的信任，審計輪換制便成為注冊會計師行業(yè)管理部門和證券監(jiān)管部門考慮的主要措施之一。

審計輪換制主要有兩種形式：一是事務所輪換，即規(guī)定在一定的年限內(nèi)，上市公司要更換聘任的事務所；二是注冊會計師和合伙人輪換，即對同一客戶，事務所內(nèi)部對相應負責的合伙人、簽字注冊會計師、項目經(jīng)理按照一定的年限實行輪換。

審計輪換制的影響

一、注冊會計師和合伙人輪換制的影響

2001年，美國安然、世通等大公司財務造假案曝光，極大地震撼了證券市場和監(jiān)管機構(gòu)。為了保護投資者，提高上市公司披露的準確性和可靠性，美國國會于2002年7月底通過了《薩班斯-奧克斯萊法》（Sarbanes-OxleyActof2002）。該法案第203條規(guī)定：負責某公司審計項目的合伙人或負責復核該審計項目的合伙人須以5年為限進行輪換。中國注冊會計師協(xié)會2002年6月的《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》第十五條也規(guī)定，為了維護獨立性，事務所應“定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師”。注冊會計師和合伙人輪換能否達到預期的目的？我們試進行理論分析。

1.對審計質(zhì)量的影響存在較大不確定性

注冊會計師和合伙人輪換可能提高審計質(zhì)量的因素：（1）由于“現(xiàn)任”注冊會計師知道其工作將要接受“后任”注冊會計師的檢查，基于對職業(yè)聲望的珍惜，“現(xiàn)任”注冊會計師可能會更加謹慎，從而提高審計質(zhì)量；（2）輪換后，接任注冊會計師和合伙人將重新審視客戶的業(yè)務，基于職業(yè)經(jīng)驗的不同與思維方式的差異，可能容易發(fā)現(xiàn)客戶財務報表中存在的舞弊與錯誤，從而提高審計質(zhì)量；（3）輪換后，接任注冊會計師和合伙人與“前任”相比，可能更能獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見。

可能無法提高審計質(zhì)量的因素：（1）接任注冊會計師和合伙人要從頭了解客戶的全部情況，當業(yè)務較復雜時，可能無法在短時間內(nèi)完全熟悉客戶經(jīng)營情況，更不容易發(fā)現(xiàn)舞弊與錯誤，導致審計質(zhì)量下降；（2）事務所富有經(jīng)驗的注冊會計師和合伙人有限，輪換意味著事務所只得使用那些經(jīng)驗相對較少的注冊會計師和合伙人去審計高風險的客戶，導致審計質(zhì)量不僅無法延續(xù)還可能降低；（3）對事務所來說，可能某個客戶對其極為重要，即使更換了注冊會計師和合伙人也無法維持審計師必要的獨立性；（4）接任注冊會計師和合伙人可能延長外勤工作時間，為不使事務所的業(yè)務成本加大，事務所可能要求審計師減少相應的審計程序，導致審計質(zhì)量下降。