成本會(huì)計(jì)的職責(zé)范圍內(nèi)容研究論文

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【摘要】合理界定成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容，加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)理論框架體系的研究，既對(duì)完善會(huì)計(jì)學(xué)科具有重要的理論價(jià)值，又對(duì)指導(dǎo)成本會(huì)計(jì)實(shí)踐具有現(xiàn)實(shí)的意義。成本會(huì)計(jì)的中心內(nèi)容是成本核算，其理論框架體系應(yīng)該是由成本會(huì)計(jì)目標(biāo)、要素、假設(shè)和原則組成的一個(gè)有機(jī)整體。

【關(guān)鍵詞】成本會(huì)計(jì)理論框架目標(biāo)要素假設(shè)原則

一、我國(guó)成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容界定

要構(gòu)建一個(gè)合理的成本會(huì)計(jì)理論框架體系，首先必須對(duì)成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容進(jìn)行界定。目前具有代表性的觀點(diǎn)認(rèn)為，成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容包括以下幾個(gè)方面：成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。筆者認(rèn)為，將與成本有關(guān)的價(jià)值問(wèn)題全部包括在成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容之中，造成了成本會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等學(xué)科大量?jī)?nèi)容的交叉重復(fù)，既不利于會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)學(xué)科的建設(shè)，又不能突出成本會(huì)計(jì)的中心，達(dá)不到成本會(huì)計(jì)的目的，甚至無(wú)法明確各部門(mén)的管理職責(zé)。成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本控制應(yīng)該是管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容，成本計(jì)劃、成本分析、成本考核也只能是財(cái)會(huì)人員與其他管理人員共同利用成本信息所開(kāi)展的工作，將其歸入財(cái)務(wù)管理學(xué)科更為合適。

基于以上分析，成本會(huì)計(jì)的中心內(nèi)容是成本核算，具體地說(shuō)，成本會(huì)計(jì)所要研究的就是向誰(shuí)提供成本信息、提供什么成本信息及如何提供成本信息的問(wèn)題。因此，成本會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容應(yīng)該包括：①成本會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論；②成本會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量與記錄以及成本計(jì)算方法；③成本信息的報(bào)告模式。

二、我國(guó)成本會(huì)計(jì)理論框架體系的構(gòu)建

成本會(huì)計(jì)的理論框架體系應(yīng)該是以成本會(huì)計(jì)目標(biāo)為基石，圍繞成本會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告所形成的一系列相互聯(lián)系的成本會(huì)計(jì)假設(shè)、成本會(huì)計(jì)原則等組成的一個(gè)有機(jī)整體。

(一)成本會(huì)計(jì)目標(biāo)成本會(huì)計(jì)作為一種確認(rèn)、計(jì)量和分配、記錄和報(bào)告有關(guān)成本信息的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，其目標(biāo)因會(huì)計(jì)主體、歷史環(huán)境等的不同而產(chǎn)生差異。關(guān)于成本會(huì)計(jì)目標(biāo)問(wèn)題，在理淪上存在著不同的看法，主要有經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀兩種觀點(diǎn)，其中：經(jīng)濟(jì)效益觀認(rèn)為，成本會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是讓企業(yè)或其他組織發(fā)生一定的成本費(fèi)用而帶來(lái)盡可能多的收入或收益；成本信息觀認(rèn)為，成本會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是向有關(guān)信息使用者提供決策需要的成本信息。

筆者認(rèn)為，成本會(huì)計(jì)目標(biāo)可以分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)，經(jīng)濟(jì)效益觀和成本信息觀恰好體現(xiàn)了成本會(huì)計(jì)目標(biāo)的兩個(gè)不同層次：

1．提高經(jīng)濟(jì)效益是成本會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。成本會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)是成本會(huì)計(jì)的長(zhǎng)期性、根本性、終極性的最高目標(biāo)。成本會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展，正是基于對(duì)成本費(fèi)用的反映與監(jiān)督，基于對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)注和追求，與經(jīng)濟(jì)效益具有密不可分的關(guān)系。因此，成本會(huì)計(jì)就是從成本費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量和分配、記錄和報(bào)告等方面入手，為提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的。

2．提供成本信息是成本會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)。成本會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)是在成本會(huì)計(jì)的實(shí)踐中，成本會(huì)計(jì)應(yīng)該向準(zhǔn)提供信息、提供什么信息、如何提供信息。成本會(huì)計(jì)主要是通過(guò)成本費(fèi)用報(bào)告、統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)及專題報(bào)告等形式，為有關(guān)成本信息使用者提供特定的和綜合的成本會(huì)計(jì)信息，以便其進(jìn)行成本規(guī)劃與管理控制。具體而言：

(1)成本會(huì)計(jì)向誰(shuí)提供信息。成本會(huì)計(jì)是一種對(duì)內(nèi)報(bào)告會(huì)計(jì)，這是由社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境所決定的。眾所周知，成本費(fèi)用是企業(yè)員工素質(zhì)、技術(shù)水平、管理水平、機(jī)器設(shè)備的先進(jìn)程度、企業(yè)地理位置及交通通訊狀況等諸多因素的集中反映，所有這些都是企業(yè)內(nèi)部的事，有的屬于企業(yè)合法的商業(yè)秘密，企業(yè)沒(méi)有義務(wù)也不可能對(duì)外報(bào)告。因此，成本會(huì)計(jì)主要是向企業(yè)內(nèi)部的有關(guān)部門(mén)和人員(包括企業(yè)行政管理部門(mén)、企業(yè)生產(chǎn)管理部門(mén)、企業(yè)基層生產(chǎn)單位、企業(yè)內(nèi)部員工等)提供信息。

(2)成本會(huì)計(jì)提供什么信息。成本信息的使用者不同，所需的成本信息也會(huì)有所差異。一般來(lái)說(shuō)，成本信息使用者的層次越高，所需的成本信息就越具有綜合性、全面性；反之，所需的成本信息就越具有具體性、局部性。另外，在企業(yè)內(nèi)部管理的過(guò)程中，有關(guān)管理部門(mén)可能隨時(shí)要求成本會(huì)計(jì)提供特定的成本信息，其內(nèi)容具有一定的不確定性。因此，成本會(huì)計(jì)所提供的日常成本信息從不同角度進(jìn)行組合、分類(lèi)后，可以形成不同的成本信息，以滿足不同使用者的需求。

(3)成本會(huì)計(jì)如何提供信息。成本會(huì)計(jì)提供成本信息的方式靈活多樣，這是由成本會(huì)計(jì)的對(duì)內(nèi)服務(wù)特性所決定的。一般通過(guò)以下幾種方式提供：一是通過(guò)憑證、賬簿、報(bào)表提供定期、定向的成本信息；二是通過(guò)專題報(bào)告形式向特定對(duì)象提供特定的成本信息；三是通過(guò)口頭匯報(bào)方式向有關(guān)方面提供成本信息。

(二)成本會(huì)計(jì)要素成本會(huì)計(jì)要素是成本會(huì)計(jì)對(duì)象內(nèi)容的具體化，是成本會(huì)計(jì)核算的具體內(nèi)容。一般而言，成本會(huì)計(jì)對(duì)象與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象一樣，都是對(duì)社會(huì)再生產(chǎn)過(guò)程中的資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行核算，所不同的是成本會(huì)計(jì)的對(duì)象僅限于資金耗費(fèi)方面的資金運(yùn)動(dòng)，并且具有既側(cè)重于單位整體的資金運(yùn)動(dòng)，又側(cè)重于單位內(nèi)部各責(zé)任單位的資金運(yùn)動(dòng)的特點(diǎn)。因此，成本會(huì)計(jì)是以資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程中的耗費(fèi)為對(duì)象，對(duì)資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程中的耗費(fèi)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和分配、記錄、報(bào)告，為企業(yè)管理決策提供客觀依據(jù)的一個(gè)會(huì)計(jì)分支。

而企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程中的耗費(fèi)分為正常的耗費(fèi)和非正常的耗費(fèi)，前者就是費(fèi)用。后者就是損失。因此，可以把成本會(huì)計(jì)對(duì)象的內(nèi)容具體化為費(fèi)用和損失，即構(gòu)成了成本會(huì)計(jì)的要素。此外，根據(jù)成本會(huì)計(jì)核算的要求，又可以將費(fèi)用和損失這兩個(gè)成本會(huì)計(jì)要素進(jìn)一步細(xì)化為：可計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用與損失，即生產(chǎn)成本；不可計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用與損失，即期間費(fèi)用。

(三)成本會(huì)計(jì)假設(shè)成本會(huì)計(jì)假設(shè)，是指在特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下決定成本會(huì)計(jì)運(yùn)行和發(fā)展的基本前提，它是人們?cè)陂L(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，逐步認(rèn)識(shí)總結(jié)而形成的對(duì)客觀情況合乎邏輯的推斷。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，會(huì)計(jì)假設(shè)主要包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量四項(xiàng)，這在理論上已經(jīng)達(dá)成共識(shí)。成本會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支，其主要工作在于費(fèi)用與損失的歸集與分配，在費(fèi)用與損失歸集的過(guò)程中同樣需要建立在上述四項(xiàng)假設(shè)的基礎(chǔ)上。由于成本會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、成本分期計(jì)算、貨幣計(jì)量這四個(gè)假設(shè)的內(nèi)涵與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的四項(xiàng)假設(shè)是相似的，這里不再?gòu)?fù)述。

除此之外，根據(jù)成本會(huì)計(jì)中關(guān)于費(fèi)用分配的特點(diǎn)，還應(yīng)建立合理分配假設(shè)。所謂合理分配假設(shè)，主要強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)費(fèi)用與損失分配的合理性問(wèn)題。合理性是指在間接費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)的選擇上，應(yīng)選擇與所分配費(fèi)用的大小關(guān)系最密切的分配標(biāo)準(zhǔn)，要求盡可能減少主觀因素的影響。正是在這一假設(shè)下，才會(huì)產(chǎn)生和存在一系列間接費(fèi)用的分配方法，如外購(gòu)材料、外購(gòu)燃料費(fèi)用分配的實(shí)際消耗量比例法、定額消耗量比例法等；制造費(fèi)用分配的生產(chǎn)工人工資比例法、生產(chǎn)工人工時(shí)比例法、直接成本比例法等。此外，輔助生產(chǎn)費(fèi)用的分配、生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配等，都隱含著合理分配的假設(shè)。費(fèi)用與損失分配的合理性直接關(guān)系著成本會(huì)計(jì)信息的可靠性。

(四)成本會(huì)計(jì)原則為了規(guī)范成本會(huì)計(jì)工作，為成本信息使用者提供高質(zhì)量的成本信息，必須建立成本會(huì)計(jì)的一般原則。構(gòu)建成本會(huì)計(jì)一般原則的總體思路是：在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則的基礎(chǔ)上。根據(jù)成口06財(cái)會(huì)月刊(會(huì)計(jì))2008．7本會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)，對(duì)這些原則進(jìn)行調(diào)整，既要堅(jiān)持與成本會(huì)計(jì)核算有關(guān)的原則，又要對(duì)一些與成本會(huì)計(jì)核算無(wú)關(guān)的原則予以剔除，并且要適當(dāng)增加一些體現(xiàn)成本會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)的原則。

1．成本會(huì)計(jì)中應(yīng)遵循的與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算相同的一些會(huì)計(jì)原則。這些原則主要有：客觀性原則、相關(guān)性原則、一貫性原則、及時(shí)性原則、明晰性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、謹(jǐn)慎性原則、歷史成本原則、劃分收益性支出與資本性支出原則、重要性原則、實(shí)質(zhì)重于形式原則等。對(duì)以上這些原則的理解及運(yùn)用，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則是相同的。

2．根據(jù)成本會(huì)計(jì)核算的特，點(diǎn)，在成本會(huì)計(jì)中可以不遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的一些會(huì)計(jì)原則。這些原則主要有：①可比性原則。因?yàn)槌杀緯?huì)計(jì)是以對(duì)內(nèi)服務(wù)財(cái)務(wù)為主的會(huì)計(jì)分支，不存在企業(yè)間的橫向比較，因而不需要遵循一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中的可比性原則。②配比性原則。由于成本會(huì)計(jì)的核心在于成本費(fèi)用的計(jì)量，不在于損益的確認(rèn)，因而也不需要遵循一般財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中的配比性原則。

3．在成本會(huì)計(jì)中應(yīng)適當(dāng)增加的體現(xiàn)成本會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)和要求的原則。這些原則主要有：①合法性原則。由于成本會(huì)計(jì)中成本費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量具有很強(qiáng)的政策性，要求符合有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，應(yīng)建立合法性原則，即成本會(huì)計(jì)核算必須符合有關(guān)法律、法規(guī)和制度的規(guī)定，劃分計(jì)入本期損益與非本期損益、計(jì)入產(chǎn)品成本與非產(chǎn)品成本等界限，嚴(yán)格遵守成本開(kāi)支范圍。理性原則。在合理分配假設(shè)下，應(yīng)建立合理性原則，即各種間接費(fèi)用的分配應(yīng)力求合理。③受益性原則。成本費(fèi)用的分配方法應(yīng)按成本驅(qū)動(dòng)原理，遵循受益性原則進(jìn)行選擇，體現(xiàn)誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)擔(dān)的思想。在具體選擇分配方法時(shí)，按照受益性原則的要求，所采用的分配方法對(duì)各分配對(duì)象所分配的費(fèi)用成正比例關(guān)系，受益多的多負(fù)擔(dān)，受益少的少負(fù)擔(dān)，從而體現(xiàn)費(fèi)用分配的合理性。

綜上所述，成本會(huì)計(jì)目標(biāo)是成本會(huì)計(jì)理論的最高層次，對(duì)成本會(huì)計(jì)假設(shè)、成本會(huì)計(jì)原則等具有方向性、根本性的影響，構(gòu)成成本會(huì)計(jì)理論的基石；成本會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和分配、記錄和報(bào)告，體現(xiàn)了成本會(huì)計(jì)目標(biāo)的具體要求；成本會(huì)計(jì)假設(shè)規(guī)定了成本會(huì)計(jì)運(yùn)行的前提和制約條件；成本會(huì)計(jì)原則作為成本會(huì)計(jì)工作的基本指導(dǎo)方針和實(shí)務(wù)處理的具體規(guī)范，是保證成本會(huì)計(jì)目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的強(qiáng)有力的手段。因此、成本會(huì)計(jì)目標(biāo)、要素、假設(shè)和原則之間相互聯(lián)系、相互影響，共同構(gòu)成了成本會(huì)計(jì)理論框架體系。

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